Bu yazımızın konusunu vergi kanunlarında yerini alan aşağıdaki müessesler oluşturmaktadır. Bu müesseslere ilişkin kanun hükmünde ve alt düzenlemelerdeki dikkatini çekeceğimiz noktalar, beyanname hazırlama sürecinde bize vergi avantajı sağlayacak yahut olası vergi incelemesi ve izaha davet sürecinde yol gösterici olacaktır.
1. Nakdi Sermaye İndirimine İlişkin Sermaye Artırım Kararını Ne Zaman Almalıyız?
Sermaye artırımı yoluyla işletmelere sağlanan finansal kaynakların vergi yükünü azaltmayı amaçlayan nakdi sermaye indirimi uygulaması, Türk vergi mevzuatında teşvik edici bir müessese olarak yerini almıştır. Mükelleflerin bu vergi avantajını kullanırken aşağıda detayına yer vereceğimiz hususa dikkat etmeleri önem arz etmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu (“KVK) 10/1-ı maddesi hükmü:
“Finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan “Bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı” dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50’si
Kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, indirilebilecektir.
…
Bu indirimden, sermaye artırımına ilişkin kararın veya ilk kuruluş aşamasında ana sözleşmenin tescil edildiği hesap dönemi ile bu dönemi izleyen dört hesap dönemi için ayrı ayrı yararlanılır. Bu dönemlerde sermaye azaltımı yapılması hâlinde azaltılan sermaye tutarı indirim hesaplamasında dikkate alınmaz.
Bu bent hükümlerine göre hesaplanacak indirim tutarı, nakdi sermayenin ödendiği ay kesri tam ay sayılmak suretiyle hesap döneminin kalan ay süresi kadar hesaplanır.”
7417 Sayılı Kanunun 49 uncu Maddesiyle beraber nakdi sermaye indiriminden faydalanma süresine sınır getirildi. Buna bağlı olarak söz konusu düzenleme öncesi süre sınırlaması olmaksızın her yıl Merkez Bankasınca belirlenen ilgili faiz oranı üzerinden hesaplanan tutarın yarısı beyanname üzerinden indirim konusu yapılabiliyordu. Şimdi ise sermaye artırımına ilişkin tescilin yapıldığı hesap dönemi ile bu dönemi izleyen dört hesap dönemi için sınırlama (kazancın yetersizliği durumunda sonraki döneme devreden nakdi sermaye indirimi durumu hariç) getirildi.
Peki sermaye artışına gidecek olan firmalar bu düzenlemeyle beraber neye dikkat etmeli?
2024/Aralık ayında nakdi sermaye artışına giden ve bunu tescil ettiren bir şirket yeni düzenlemeyle beraber tescil edildiği hesap dönemi ile bu dönemi izleyen dört hesap dönemi için ayrı ayrı nakdi sermaye indiriminden faydalanabilecektir. Yani 2024/Aralık ayı ve 2025,2026,2027,2028 yıllarının bütün ayları için her yıl ayrı ayrı yapılacak hesaplamayla toplam 49 ay nakdi sermaye indiriminden faydalanmış olacak. Oysaki sermaye artışına ilişkin tescilini ve nakdi ödemesini 2025/Ocak ayında yapmış olsaydı; 2025,2026,2027,2028,2029 yıllarının bütün ayları için her yıl ayrı ayrı yapılacak hesaplamayla 60 ay üzerinden nakdi sermaye indiriminden faydalanmış olacaktı.
Faiz oranlarının yüksek ve paranın zaman değerinin önemli olduğu bu dönemlerde; sermaye artırımında bulunacak firmaların bu hususa dikkat etmeleri vergi avantajı sağlaması açısından önem arz etmektedir.
4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Kanunu Kapsamında Alınacak Fonların Zamanına Dikkat
Ar-Ge ve yazılım faaliyetlerini destekleyerek teknolojik gelişimi hızlandırmayı amaçlayan 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanun’u, bu Bölgelerde elde edilen kazançlara tanınan kurumlar vergisi istisnası ile şirketlere önemli bir mali avantaj sağlamaktadır.
Söz konusu Kanunun Geçici 2. Maddesinde; yönetici şirketlerin bu Kanun uygulaması kapsamında elde ettikleri kazançlar ile Bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, münhasıran bu Bölgedeki yazılım, tasarım ve AR-GE faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları 31/12/2028 tarihine kadar gelir ve kurumlar vergisinden istisna olacağı hüküm altına alınmıştır.
Yine aynı Kanunun Ek 3. Maddesinde; 1/1/2022 tarihinden itibaren Geçici 2. Madde kapsamında yıllık beyanname üzerinden istisna edilen kazançları tutarı 1.000.000 Türk lirası ve üzerinde olan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, bu tutarın yüzde üçü pasifte geçici bir hesaba aktarılır. Bu fıkra kapsamında aktarılması gereken tutar yükümlülüğü, yıllık bazda 20.000.000 Türk lirası ile sınırlıdır. Bu tutarın, geçici hesabın oluştuğu yılın sonuna kadar Türkiye’de yerleşik girişimcilere yatırım yapmak üzere kurulmuş girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması veya girişim sermayesi yatırım ortaklıkları ya da bu Kanun kapsamındaki kuluçka merkezlerinde faaliyette bulunan diğer girişimcilere sermaye olarak konulması şarttır.,
Söz konusu tutarın ilgili yılın sonuna kadar aktarılmaması durumunda, bu Kanun kapsamında yıllık beyanname üzerinden istisna edilen kazançlar tutarının yüzde yirmisi, ilgili yılda yararlanılan gelir ve kurumlar vergisi istisnasına konu edilemez. Bu tutar nedeniyle zamanında alınmayan vergiler vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edileceği hüküm altına alınmıştır.
Malumunuz Vergi Denetim Kurulu son zamanlarda inceleme ve izaha davet yoluyla denetimlerini sıklaştırdı. Bunlardan bir tanesi de “Teknokent Kazanç İstisnasına” ilişkin istisna tutarının yüzde 3’ünün fon hesabına alındığı yılın sonuna kadar ilgili şirketlere sermaye olarak konulması suretiyle fon alınmasının süresinde yapılıp yapılmadığı. Bilindiği üzere fon alım işlemleri aracı kurumlar aracılığıyla gerçekleştirilmektedir. Her ne kadar biz fon alım talimatını banka üzerinden yapsak da banka ilgili aracı kurum aracılığıyla yatırımcının talimatını yerine getirmektedir. Peki yılın son günü hafta sonuna denk geliyorsa ne yapmalıyız? Okuyan herkesin fon alım süresinin, takip eden ilk iş gününe sarkacağını duyar gibiyim. Nitekim 31.12.2022 Cumartesi gününe, 31.12.2023 Pazar gününe denk gelmekte. Haliyle banka ve aracı kurumlardan mesai saatleri dışında ve tatil günlerinde işlem yapılamamakta.
Vergi Usul Kanunun Sürelerin Hesaplanması başlıklı 18/4 maddesinde, resmi tatillerin süreye dahil olduğu, son günün resmi tatile rastlaması durumunda sürenin tatili takip eden ilk iş günü mesai saatinde biteceği hüküm altına alınmıştır.
Fon alım işlemlerini, yılın son gününün hafta sonuna denk gelmesinden ötürü sonraki ilk iş gününde yapan mükelleflerin izah komisyonları nezdinde izahatları kabul görmedi ve incelemeye sevk edildi. Gerekçe ise Kanunda geçen yıl sonuna kadar fon alım işleminin gerçekleşmediği. Bu yaklaşımın vergi inceleme aşamasında da vergi müfettişleri tarafından böyle değerlendirmesi durumunda, konunun yargıya taşınması aşikar. Konunun mahkeme aşamasında mükellef lehine sonuçlanması da kuvvetle muhtemel. Sürecin mükellefler lehine olumlu sonuçlanacak olmasını öngörüyor olsak bile, yılın son gün veya günlerinin hafta sonuna denk geldiği durumlarda, fon alım işleminin diğer yıla sarkmadan alınmasını tavsiye ederiz.
3. Finansman Gider Kısıtlamasında Finansman Gelir ve Giderlerinin Netleştirme Sorunsalı
İşletmelerin borçlanma yoluyla finansman sağlaması yaygın bir uygulama olsa da, bu durum vergi matrahının aşındırılması riskini beraberinde getirdiğinden, birçok ülke tarafından vergi mevzuatlarında finansman giderlerine yönelik çeşitli kısıtlamalar gidilmiştir. Benzer şekilde Türkiye’de de uygulaması 2021 yılında yürürlüğe giren finansman gider kısıtlaması, bu alandaki düzenlemelerin önemli bir örneğini teşkil etmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunun (KVK) Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler başlıklı 11/i maddesinde: “Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere hesaplanan tutarın kurum kazancından indirilemeyeceği” hüküm altına alınmıştır.
1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde ise müesseseye ilişkin alt
düzenlemeler yapılmıştır. Söz konusu tebliğin “Finansman Gideri Yanında Finansman Gelirinin De Bulunması Durumu” başlıklı bölümünde aynen şu düzenleme yer almaktadır.
“Yabancı para kurlarındaki düşüş veya yükselişler nedeniyle, geçici
vergilendirme dönemleri itibarıyla kur farkı geliri veya kur farkı gideri söz konusu olabilmektedir. Şu kadar ki aynı kaynağa ilişkin olarak bir hesap dönemi içindeki aynı veya farklı geçici vergilendirme dönemlerinde oluşan kur farkı gelir ve giderleri mahsuplaştırılarak işlem tarihi veya dönem sonu itibarıyla bu kaynağa ilişkin net kur farkı gideri doğması halinde bu tutar finansman gideri kısıtlamasında dikkate alınacaktır.”
Peki tebliğ düzenlemesindeki “aynı kaynaklara ilişkin” ibaresinden ne anlamamız gerekiyor?
Yabancı para cinsinden yapılan aşağıdaki örnek işlemleri farklı varyasyonlarıyla değerlendirelim.
1-A şirketinin B şirketine satışı aynı zamanda alışı olsun. Yani A şirketinin bilançosunda hem alıcılar hesabı hem de satıcılar hesabı bulunmakta. Finansman gider kısıtlaması hesabında; alıcılar hesabında oluşan kambiyo gelirleri satıcılar hesabının kur değerlemesi sonucu oluşan kambiyo zararlarından mahsup edilemeyecektir. Bunun sebebi ise finansman gider ve gelirlerinin oluştuğu kaynak aynı değildir. İşleme konu her 2 cari hesap B şirketinin olsa da; ortada hem alış ve hem satış işlemi olduğu için aynı kaynaktan söz edemeyiz.
2- A şirketinin B şirketinden yalnızca alışı olduğu durumunda; bu alış sonucu satıcılar hesabının 1. geçici vergilendirme döneminde oluşan kambiyo karı, 2. geçici vergilendirme döneminde oluşan kambiyo zararlarından finansman gider kısıtlamasının hesabında mahsup edilebilecektir.
3- A şirketinin B şirketine ileride gerçekleştireceği satış için almış olduğu bir kısım avans olduğunu ve alınan sipariş avansı hesabına alınan bu tutarın kur değerlemesi sonucu kambiyo zararı oluştuğunu varsayalım. Satış gerçekleştiğinde ve fatura kesildiğinde avans hesabı kapanacak bakiye alacak alıcılar hesabına kaydedilecektir. Akabinde alıcılar hesabının kur değerlemesi sonucu kambiyo karı çıktığını varsayalım. İlgili geçici vergi dönemi ya da dönem sonunda, finansman gider kısıtlaması hesaplamasında kambiyo karı kambiyo zararlarından mahsup edilebilecektir. Her ne kadar bu finansman gelir ve giderleri bilançodaki farklı hesap kalemlerinden (120.Alıcılar-340. Alınan Sipariş Avansı) doğsa da bu netleştirme işlemi aynı kaynak ve aynı işlemin sonucudur.
Son zamanlarda vergi daireleri ve vergi müfettişleri tarafından sıkça başvurulan izaha davet uygulamasında, finansman gider kısıtlamasındaki netleştirme konusunun izah konusu olduğu belirtmek ister, farklı versiyonlarıyla ele aldığımız değerlendirmemizin de faydalı olmasını dilerim.
Gökhan USLU
Ortak, Vergi
LinkedIn